DAC-6: caratteri, obblighi e conseguenze
Complesse strutture societarie possono rappresentare lo schermo dietro al quale si nascondono identità e attività sospette. Attraverso il ricorso a società fiduciarie si può dar luogo a fenomeni di pianificazione fiscale aggressiva, ossia ad operazioni e procedure poste in essere con lo scopo di spostare materia imponibile tra più Stati. Dette strutture possono essere inoltre utilizzate al fine di compromettere il funzionamento dello scambio automatico di informazioni sui conti finanziari o l’identificazione delle persone fisiche titolari effettive di asset e redditi schermati da strutture opache.
Tali fattispecie sono anche conosciute come meccanismi transfrontalieri. Con questi, un soggetto può costituire una società al fine esclusivo di occultare la movimentazione di fondi ponendo in essere un’attività commerciale fittizia. La distribuzione dei fondi in questa struttura può avvenire con due metodi:
- Con il sistema del prestito, attraverso cui il soggetto costituisce una società offshore – simulando un prestito di fondi ad una società terza, essendo l’individuazione della proprietà di queste organizzazioni complicata da definire – alla quale eroga un prestito, depositando così i guadagni illeciti e ricevendoli indietro sotto forma di restituzione del prestito;
- Con il sistema della doppia fatturazione, che è rappresentato dall’uso di libri contabili o fatture emesse sulla base di operazioni non realmente effettuate. I fondi possono essere trasferiti attraverso il sovraccarico o la vendita di beni e servizi sottocosto rispetto al valore normale di mercato.
La normativa del DAC 6 interviene nell’ambito dell’attività antiriciclaggio su questi meccanismi. L’obiettivo è di assicurare la massima trasparenza fiscale sulle operazioni di carattere transnazionale le quali, per loro natura, presentano caratteristiche tali da essere considerate a rischio. A tal fine è fondamentale il ruolo degli intermediari che intervengono in questa tipologia di operazioni. Per intermediari intendiamo: gli avvocati, i consulenti fiscali, i dottori commercialisti, le banche e gli altri prestatori di servizi che elaborano, commercializzano, organizzano o mettono a disposizione del contribuente il meccanismo transfrontaliero o ne gestiscono in autonomia l’intera attuazione. Questi possono tuttavia svolgere un’attività di assistenza o consulenza, in modo diretto o indiretto, riguardo all’elaborazione, commercializzazione, messa a disposizione del meccanismo transfrontaliero.
Onde evitare una pianificazione fiscale aggressiva da parte di società che operano in ambito internazionale quando un meccanismo transfrontaliero viene attuato sorge l’obbligo di comunicazione da parte dei partecipanti all’agenzia delle entrate qualora presenti uno o più elementi distintivi suscettibili di determinare una riduzione d’imposta.
Per riduzione d’imposta si intende il vantaggio fiscale che ci si può attendere come logica conseguenza dei fatti e delle circostanze del caso, ponendo a confronto i possibili effetti fiscali in presenza del meccanismo – compresi quelli derivanti dall’applicazione di norme agevolative, con gli effetti che si verificherebbero in sua assenza.
E si verifichi almeno una delle seguenti condizioni:
- non tutti i partecipanti al meccanismo risiedono, a fini fiscali, nel territorio dello Stato;
- uno o più partecipanti allo schema, accordo o progetto sono contemporaneamente residenti a fini fiscali nel territorio dello Stato e in una o più giurisdizioni estere;
- uno o più partecipanti svolgono la propria attività in una giurisdizione estera tramite una stabile organizzazione nel Paese straniero e lo schema, accordo o progetto riguarda almeno una parte dell’attività svolta dalla stabile organizzazione;
- uno o più partecipanti, senza essere residenti a fini fiscali o avere una stabile organizzazione in una giurisdizione estera, svolgono in tale giurisdizione una determinata attività;
- lo schema, accordo o progetto può alterare la corretta applicazione delle procedure sullo scambio automatico di informazioni o sull’identificazione del titolare effettivo.
Occorre dunque la convergenza dei presupposti: la riduzione di imposta e una (almeno una) delle predette condizioni.
Sotto il profilo soggettivo, si specifica che i partecipanti al meccanismo sono l’intermediario o il contribuente.
La descrizione funzionale contenuta nella normativa consente di individuare all’interno della categoria di intermediario due figure distinte ossia:
– il promotore (promoter), cioè colui che è responsabile della elaborazione, commercializzazione, organizzazione o messa a disposizione ai fini dell’attuazione di un meccanismo transfrontaliero da comunicare, o che ne gestisce in autonomia l’intera attuazione;
– il fornitore di servizi (service provider), cioè colui che direttamente o attraverso altri soggetti, svolge una attività di assistenza o consulenza riguardo la elaborazione, commercializzazione, messa a disposizione ai fini dell’attuazione o gestione dell’attuazione del meccanismo transfrontaliero.
Il fornitore di servizi svolge attività di assistenza e consulenza che si sostanziano in attività di supporto al promotore.
Una delle peculiarità che distingue il fornitore di servizi dal promotore e dal contribuente è la circostanza che per il primo l’obbligo di comunicazione è subordinato ad uno standard di conoscenza definito. Tale standard si sostanzia nel fatto che il fornitore di servizi, tenuto conto delle informazioni disponibili e delle competenze necessarie per svolgere tale attività, sappia o abbia un motivo ragionevole per concludere che il medesimo meccanismo sia rilevante.
La disposizione attribuisce la qualifica di contribuente, in primo luogo, al soggetto che pone in essere il meccanismo transfrontaliero o che ha conoscenza degli elementi costitutivi dello stesso.
Detto obbligo è posto in capo agli intermediari e, solo al ricorrere di almeno una delle seguenti circostanze, tale obbligo è traslato sul contribuente:
- l’intermediario è esonerato dall’obbligo di comunicazione;
- assenza dell’intermediario;
- qualora l’intermediario non abbia fornito allo stesso la documentazione attestante che le medesime informazioni sono già state oggetto di comunicazione.
La comunicazione dovrà contenere delle informazioni che consentano di individuare gli intermediari ed i contribuenti coinvolti nella predisposizione ed attuazione del meccanismo transfrontaliero, nonché i soggetti che costituiscono imprese associate ai contribuenti. Dovranno essere forniti elementi specifici quali il nome, la data e il luogo di nascita ovvero la denominazione sociale o ragione sociale, l’indirizzo, la residenza a fini fiscali e il numero di identificazione fiscale (NIF).
La comunicazione dovrà altresì facilitare l’identificazione delle giurisdizioni di residenza fiscale dei contribuenti interessati, nonché delle eventuali altre giurisdizioni potenzialmente interessate dal meccanismo transfrontaliero, e l’identificazione di qualunque altro soggetto potenzialmente interessato dal meccanismo transfrontaliero, nonché delle giurisdizioni a cui tale soggetto è riconducibile.
Obblighi e conseguenze
La direttiva DAC 6 ha introdotto l’obbligo per gli Stati UE di scambiare in maniera automatica le informazioni sui meccanismi transfrontalieri soggetti a notifica da parte degli intermediari e dei contribuenti. Si persegue un obiettivo di trasparenza tale da consentire all’Amministrazione, da un lato, di acquisire tempestivamente informazioni su operazioni potenzialmente irregolari sotto il profilo fiscale, e dall’altro, di dissuadere i soggetti che, a vario titolo, strutturano, promuovono o favoriscono operazioni potenzialmente irregolari. Il meccanismo transfrontaliero è soggetto all’obbligo di comunicazione se sussiste almeno uno degli elementi distintivi. Si tratta di indici di rischio di elusione o evasione fiscale che identificano i meccanismi soggetti all’obbligo di notifica.
Lo scambio automatico di informazioni ha luogo entro un mese a decorrere dalla fine del trimestre in cui le informazioni sono state comunicate all’Amministrazione finanziaria.
Il primo scambio automatico avverrà entro il 30 aprile 2021 e riguarda le informazioni relative ai meccanismi transfrontalieri soggetti all’obbligo di notifica comunicati nel primo trimestre 2021, nonché quelli attuati tra il 1° luglio 2020 e il 31 dicembre 2020 e comunicati entro il 30 gennaio 2021.
Sarà opportuno che la comunicazione contenga una sintesi del contenuto del meccanismo transfrontaliero oggetto di comunicazione, redatta in lingua italiana e corredata da una breve relazione in lingua inglese, nonché delle disposizioni nazionali che stabiliscono l’obbligo di comunicazione del meccanismo transfrontaliero.
La sintesi del contenuto del meccanismo transfrontaliero oggetto di comunicazione riporta il riferimento al nome con il quale è comunemente noto detto meccanismo e una descrizione in termini astratti delle pertinenti attività economiche o dei meccanismi, senza divulgare informazioni riservate (un segreto commerciale, industriale o professionale, un processo commerciale o informazioni la cui divulgazione è in contrasto con l’ordine pubblico).
La data di avvio dell’attuazione del meccanismo transfrontaliero corrisponde al momento in cui il contribuente compie il primo atto avente effetti giuridici o la prima transazione finanziaria ai fini dell’attuazione del meccanismo. Il valore del meccanismo transfrontaliero rappresenta una ulteriore informazione richiesta obbligatoriamente; non è possibile omettere l’informazione circa l’ammontare, tuttavia è possibile indicare il valore “0”, qualora non sia possibile determinare il valore del meccanismo transfrontaliero.
L’Agenzia delle Entrate, al momento della comunicazione, rilascia un numero di riferimento del meccanismo transfrontaliero da utilizzare in ogni eventuale successiva comunicazione relativa al medesimo meccanismo e nella relazione periodica. I contribuenti che attuano il meccanismo transfrontaliero, inoltre, sono tenuti ad indicare il numero di riferimento nelle pertinenti dichiarazioni fiscali per tutti i periodi d’imposta in cui il meccanismo transfrontaliero è utilizzato.
Si tratta quindi di un obbligo dichiarativo che grava esclusivamente sui contribuenti tenuti a presentare le pertinenti dichiarazioni fiscali in Italia, che deve essere reiterato in relazione a ciascun periodo d’imposta in cui il meccanismo transfrontaliero produce i suoi effetti fiscali.
Si prevedono due distinte ipotesi sanzionatorie:
- in caso di omessa comunicazione delle informazioni si applica una sanzione amministrativa;
- ovvero incompleta o inesatta comunicazione delle informazioni.
La sanzione amministrativa pecuniaria base prevede un importo compreso tra 2.000 euro e 21.000 euro.
Di seguito sono riportate le sanzioni in relazione alle tipologie di violazioni:
Violazione Sanzione
| Omessa comunicazione | da euro 3.000 a euro 31.500 |
| Comunicazione effettuata nei quindici giorni successivi alla scadenza | da euro 1.500 a euro 15.750 |
| Comunicazione incompleta e inesatta | da euro 1.000 a euro 10.500 |
| Comunicazione rettificativa o presentata nei quindici giorni successivi | da euro 500 a euro 5.250 |
Sono inoltre riportate le seguenti osservazioni:
- nel caso di società o enti con personalità giuridica, le sanzioni sono esclusivamente a carico della persona giuridica;
- per i soggetti non dotati di personalità giuridica, la sanzione è riferibile alla persona fisica che ha commesso o concorso a commettere la violazione;
- trova applicazione l’istituto del ravvedimento operoso;
- le suddette sanzioni non sono applicate per tutte le comunicazioni inviate entro il 28 febbraio 2021, anche qualora il termine ordinario scada antecedentemente a tale data.